Критеріїв ризиковості платника податку та їх правові наслідки для платника податків

Відповідно до положень п.201.16. ст.201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (далі - Порядок №1246), податкова накладна електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно пункту 12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки:

• відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту);
• чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
• реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
• дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу;
• наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу;
• наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року);
• наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами;
• відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу;
• дотримання вимог Законів України Про електронний цифровий підпис, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі квитанція).

Відповідно до положень п.201.16. ст.201 ПКУ обов’язок по визначенню підстав (тобто критеріїв ризиковості) зупинення реєстрації ПН поклав на КМУ, а не ДФС. Інші норми ПКУ також не надають ДФС відповідних повноважень.

У свою чергу, критерії ризиковості платника податку оформлені у вигляді листа ДФС від 21.03.2018 р. N 959/99-99-07-18 і не пройшли обов’язкової процедури реєстрації. Зазначене свідчить про відсутність у них відповідної юридичної сили.

Водночас, обов’язок по визначенню підстав (тобто критеріїв ризиковості) зупинення реєстрації ПН покладено на КМУ, а не ДФС. Інші норми ПКУ також не надають ДФС відповідних повноважень. Критерії ризиковості платника податку оформлені у вигляді листа ДФС від 21.03.2018 р. N 959/99-99-07-18 та встановлюють перелік ряду обставин.

Тобто, в супереч імперативним приписам п.п. 201.16.1 п. 201.16. ст. 201 Податкового кодексу України, за спірних правовідносин контролюючим органом не зазначено, що саме конкретно слугувало підставою для зупинення реєстрації податкових накладних у відповідності до вищезгаданого критерію, натомість міститься лише загальну фразу про те, що причиною її не прийняття є: ненадання платником податку копій документів.

За приписами пункту 14 Постанови Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 року №117 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе:

1. договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
2. договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
3. первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
4. розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
5. документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Пунктом 18 Порядку №117 визначено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

На підставі положень пункту 20 Порядку №117 зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Згідно з пунктом 21 Порядку №117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Таким чином, в випадку надання пояснень та копій необхідних та достатніх документів, що підтверджують реальність здійснення операції, комісія ДФС зобов’язання прийняти рішення про Реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі. Проте на практиці в більшості випадків комісія ДФС приймає протилежне рішення.

В той самий час Рішення комісії ДФС як правило не містять конкретної інформації щодо причин та підстав для прийняття таких рішення, а лише містять загальні фрази про те, що причиною його прийняття є: ненадання платником податку копій документів, також комісія не зазначає які саме порушенням законодавства було допущено при складанні документів та яких саме реквізитів документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, а відтак такі Рішення комісії ДФС не відповідають вимогам підпунктів 1, 3 частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки винесено контролюючим органом необґрунтовано, без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення.

Рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.